Глава 2. Затраты: классификация и учет

2.1. Понятие и виды затрат

В управленческом учете принципиально важным является четкое разделение понятий «затраты» и «расходы».

Затраты – издержки живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукцию, которые принимают форму оттока денежных средств и/или принятия обязательств (появление кредиторской задолженности). Затраты накапливаются на счетах 10 «Материалы», 02 «Амортизация основных средств», 70 «Расчеты по оплате труда», затем на четах 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и др. На момент формирования финансовой отчетности затраты включаются в Баланс (форма №1).

Расходы – часть затрат, списанных на себестоимость реализованной продукции. Другими словами, расходы признаются только в случае получения доходов, с ними связанных. Такое правило в учете получило название «принцип соответствия доходов и расходов». Расходы переносятся со счетов учета затрат на счет учета реализации 90 «Продажи» и показываются в Отчете и прибылях и убытках (форма №2).

Например, в момент приобретения сырья его стоимость является затратами и включаются в Баланс. После производства и реализации продукции, эта стоимость превращается в расходы и включаются в Отчет о прибылях.

В данном пособии используется именно такой подход и такая терминология. В литературных источниках можно встречать иные подходы и определения. Так, в соответствии с Международными стандартами финансового учета и отчетности (МСФО) расходы включают убытки и затраты, возникающие в ходе основной деятельности предприятия и принимают форму оттока или уменьшения актива.

В отечественном положении по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации» предложено следующее определение: «расходы – уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и/или возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».

В управленческом учете применяют самую широкую классификацию затрат, представленную в таблице 2.1.

Таблица 2.1.

Классификация затрат

Классификация и учет затрат по экономически однородным элементам – необходимое условие итогового контроля издержек. При этом такая классификация предусмотрена действующими нормативными актами по финансовому и налоговому учету. Такая классификация позволяет предприятию отслеживать структуру себестоимости и выявлять резервы ее снижения.

Материальные затраты – стоимость потребления сырья, материалов, покупных полуфабрикатов, топлива, воды, энергии всех видов, части транспортных, заготовительных и т.п. расходов по их приобретению. При изготовлении продукции эта стоимость непосредственно относится на издержки того периода, в котором этот расход произошел.

Оплата труда включает выплаты за отработанное время и выплаты стимулирующего характера.

К выплатам за отработанное время относят:

·         заработную плату за фактически выполненную работу при сдельной системе (отработанное время при повременной системе), исчисленное по сдельным расценкам, тарифным ставкам, должностным окладам, в процентах от выручки;

·         стоимость продукции, выданной работникам в порядке натуральной оплаты;

·         компенсационные выплаты, вязанные с режимом работы и условиями труда;

·         региональные надбавки за работу в особых природно-климатических условиях;

·         оплаты труда работников основной деятельности, не состоящих в штате.

Стимулирующие выплаты – премии и надбавки за производственные результаты, профессиональное мастерство, за выслугу лет; стоимость предоставляемых работникам услуг, одежды, обедов; оплата за дни обследования, сдачи крови и т.п.

Отчисления на социальные нужды бывают двух видов:

·         производятся по установленным законом нормам от фонда оплаты труда и включаются в себестоимость (отчисления на пенсионное, социальное и медицинское страхование в составе единого социального налога). Сюда также относят расходы на обязательное личное страхование некоторых категорий работников;

·         добровольные затраты включают такие виды, как доплаты на питание, пособия по уходу за больными членами семей, на получение образования, лечение, по случаю свадьбы и т.п.  Не все эти затраты включаются в себестоимость, однако, с позиции управленческого учета они уменьшают итоговый финансовый результат, поэтому обычно рассматриваются в составе расходов.

Амортизация – денежное выражение износа основных средств и нематериальных активов, часть их первоначальной стоимости, перенесенная на себестоимость изготовленной (реализованной) продукции в данном отчетном периоде. Важнейшей особенностью этих расходов является то, что, предприятие понесло их в прошлых периодах, а в данном отчетном периоде оно лишь возмещает затраты на приобретение. В литературе амортизацию и аналогичные расходы называют калькуляционными.

Прочие расходы представлены достаточно большим перечнем тех расходов, которые не вошли в перечисленные выше группы. Сюда относят: налоги и сборы (кроме налогов на прибыль и доходы), командировочные и представительские расходы, расходы на ремонт и сбыт, охрана и т.п.

Группировка по источнику возникновения – второе обязательное условие учета затрат. Под источником возникновения понимается объект, для которого можно организовать планирование, учет, контроль издержек. Каждому такому объекту можно присвоить регистрационный номер, который затем используется в системе управленческого учета (например, при организации аналитического учета).

Виды источников были подробно рассмотрены в 1 главе.

Носитель затрат – это вид продукции, группа однородных изделий, заказ, строительный объект, этап строительства, вид работы и т.п., предназначенные для реализации.

Для расчета себестоимости затраты, как правило, делят по 4 признакам.

Прямые затраты могут быть непосредственно и однозначно отнесены на изготовленный продукт, т.е. их появление связано с изготовлением одного продукта. В их составе выделяют прямые материальные затраты и прямые расходы на оплату труда.

 Косвенные (накладные) затраты связаны с изготовлением нескольких видов продукции либо с функционированием организации в целом. При расчете себестоимости единицы продукции их распределяют между видами продуктов определенных способом.

В составе косвенных затрат выделяют две крупные группы:

·               общепроизводственные (общецеховые, ОПР) – затраты на организацию, обслуживание и управление производством (амортизация, ремонт и техническое обслуживание производственного оборудования; уборка, охрана, освещение производственных помещений; заработная плата мастера, прораба, начальника цеха и т.п.). Эти затраты накапливаются на одноименном счете №25;

·               общехозяйственные (периодические, ОХР) расходы связаны с управлением организацией в целом, с производством они связаны косвенно, опосредованно. К ним относят: содержание администрации, в том числе амортизация административных зданий и офисного оборудования; расходы на поставку и сбыт; расходы на рабочую силу (отбор, найм, обучение, повышение квалификации); оплата услуг сторонних организаций; налоги, сборы и другие обязательные платежи; расходы на НИОКР и т.п. Такие расходы в учете накапливаются на одноименном счете № 26 и счете № 44 «Расходы на продажу».

Производственные (запасоемкие) затраты возникают в процессе производства продукции и сопровождают этот процесс на всех его этапах, они овеществлены в запасах материалов и незавершенном производстве, остатках готовой продукции. Они включают три элемента:

·               прямые материальные;

·               прямые затраты на оплату труда;

·               общепроизводственные.

Непроизводственные затраты (отчетного периода, периодические) связаны не с производством, а с управлением. Их размер зависит не от объема производства, а от длительности периода. Они, как правило, не принимают участия в расчете себестоимости, не распределяются между видами продукции, а списываются общей суммой из выручки. непроизводственными затратами являются общехозяйственные.

Одноэлементные затраты нельзя разложить на слагаемые (оплата труда рабочих, амортизация токарного станка и т.п.). Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов, например, ОПР. Затраты детализируют в зависимости от их доли в общей сумме: когда доля какого-либо элемента затрат незначительна, его выделение не имеет экономического смысла. Так, например, мебельная фурнитура (гвозди, шурупы, винты) являются по сути прямыми затратами, но в силу относительно небольшого размера они включаются обычно в состав общепроизводственных.

Важное значение в управленческом учете имеет группировка затрат, которая используется для обоснования управленческих решений. Классификационным признаком здесь выступает степень влияния принимаемого решения или деловой активности на размер будущих затрат.

Переменные затраты изменяются пропорционально изменению объема производства (уровню деловой активности). К ним, как правило, относят все прямые материальные затраты, заработную плату основных производственных рабочих (сдельную ее часть), часть ОПР (энергопотребление оборудования, вспомогательные материалы, расход воды, топлива, тары и т.п.).

Удельные переменные затраты – в расчете на единицу произведенной продукции – остаются неизменными при изменении деловой активности.

Поведение переменных затраты изображено на рисунке 2.1.

Размер

затрат,                                                                 Совокупные переменные

ден. ед.

                                                          Удельные переменные

                                                                         Объем производства, нат. ед.

Рис. 2.1. Зависимость переменных затрат от объема производства

Постоянные затраты в сумме не зависят от объема произведенной продукции. Однако, в расчете на единицу выпуска при росте деловой активности они снижаются, т.к. одна сумма распределяется на все больший объем продукции (рис. 2.2.).

Размер

затрат,                                                                

ден. ед.

                                                           Совокупные постоянные

                                                                     Удельные постоянные

                                           Объем производства, нат. ед.

Рис. 2.2. Зависимость постоянных затрат от объема производства